司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的審查

有效質(zhì)證的前提是明確司法會(huì)計(jì)鑒定的證據(jù)審查規(guī)則。根據(jù)《司法鑒定執(zhí)業(yè)分類(lèi)規(guī)定(試行)》(司發(fā)通〔2000〕159號(hào))，司法鑒定可細(xì)分為13種業(yè)務(wù)，其中就包括司法會(huì)計(jì)鑒定。可見(jiàn)，司法會(huì)計(jì)鑒定屬于司法鑒定，會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)即屬于鑒定意見(jiàn)，適用鑒定意見(jiàn)的相關(guān)規(guī)定。

需澄清的是，盡管根據(jù)《全國(guó)人民代表大會(huì)常委會(huì)關(guān)于司法鑒定管理問(wèn)題的決定(2015年修正)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《決定》)，國(guó)家只對(duì)法醫(yī)類(lèi)、物證類(lèi)、聲像資料和環(huán)境損害鑒定進(jìn)行登記管理，但這并不代表司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)就此消亡，反而是放寬了其準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)：只要有關(guān)組織、個(gè)人滿(mǎn)足《決定》第4、5條對(duì)于從事司法鑒定的組織、人員的資質(zhì)規(guī)定，無(wú)需登記、許可，就可依法接受辦案機(jī)關(guān)委托，為案件提供會(huì)計(jì)鑒定服務(wù)。

自2000年《決定》開(kāi)始使用“鑒定意見(jiàn)”一詞后，2012年《刑事訴訟法》也正式將原法中的“鑒定結(jié)論”改為“鑒定意見(jiàn)”，強(qiáng)調(diào)鑒定意見(jiàn)不再作為終局性的“結(jié)論”和定案根據(jù)，而必須對(duì)其證據(jù)能力和證明力進(jìn)行全面審查。

目前，根據(jù)《刑事訴訟法》《刑訴法司法解釋》及相關(guān)規(guī)范性文件的規(guī)定，對(duì)鑒定意見(jiàn)的審查，主要包括五項(xiàng)制度：

一、司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的審查制度（審查規(guī)則）

一是鑒定意見(jiàn)的審查、排除規(guī)則。主要規(guī)定在《刑訴法解釋》第97、98條。其中，第97條是建議性條款，羅列了鑒定意見(jiàn)的10項(xiàng)審查重點(diǎn)，包括鑒定程序是否符合規(guī)定、鑒定意見(jiàn)是否明確、意見(jiàn)與案件事實(shí)有無(wú)關(guān)聯(lián)等，僅對(duì)法官審查鑒定意見(jiàn)起參考作用;第98條則是對(duì)存在嚴(yán)重問(wèn)題的鑒定意見(jiàn)加以排除的剛性規(guī)則，[2]明確了具有鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人不具備法定資質(zhì)、鑒定人違反回避規(guī)定、送檢材料和樣本來(lái)源不明、鑒定程序違反規(guī)定等情形的鑒定意見(jiàn)，不能作為定案根據(jù)。

二是鑒定意見(jiàn)認(rèn)證規(guī)則。主要體現(xiàn)在《人民法院辦理刑事案件第一審普通程序法庭調(diào)查規(guī)程(試行)》(法發(fā)〔2017〕31號(hào))第49條，“有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人當(dāng)庭對(duì)鑒定意見(jiàn)提出質(zhì)疑，鑒定人能夠作出合理解釋?zhuān)⑴c相關(guān)證據(jù)印證的，可以采信鑒定意見(jiàn)”，確立了鑒定意見(jiàn)采信的印證規(guī)則。

三是鑒定人出庭作證制度。主要規(guī)定在《刑事訴訟法》第192條和《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)刑事訴訟法>的解釋》(法釋〔2021〕1號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《刑訴法解釋》)第99條。“經(jīng)人民法院通知，鑒定人拒不出庭作證的，鑒定意見(jiàn)不得作為定案的根據(jù)”。

四是專(zhuān)家輔助人出庭輔助質(zhì)證制度。主要規(guī)定在《刑事訴訟法》第197條、《刑訴法解釋》第250條。“公訴人、當(dāng)事人和辯護(hù)人、訴訟代理人可以申請(qǐng)法庭通知有專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人出庭，就鑒定人作出的鑒定意見(jiàn)提出意見(jiàn)”。

五是告知程序。《刑事訴訟法》第148條規(guī)定，“偵查機(jī)關(guān)應(yīng)將用作證據(jù)的鑒定意見(jiàn)及時(shí)告知犯罪嫌疑人、被害人。如果犯罪嫌疑人、被害人提出申請(qǐng)，可以補(bǔ)充鑒定或者重新鑒定。”

上述制度中，鑒定意見(jiàn)的審查、排除規(guī)則涉及對(duì)鑒定意見(jiàn)本身的實(shí)質(zhì)審查，告知程序涉及當(dāng)事人訴訟權(quán)利的保障，在辯護(hù)中尤其值得關(guān)注。

二、司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的有效質(zhì)證要點(diǎn)

實(shí)務(wù)中，要實(shí)現(xiàn)對(duì)司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的有效質(zhì)證，應(yīng)在上述鑒定意見(jiàn)的一般規(guī)定的基礎(chǔ)上，結(jié)合司法會(huì)計(jì)鑒定的相關(guān)專(zhuān)門(mén)規(guī)則，對(duì)鑒定全流程進(jìn)行審查，從中提煉出質(zhì)證要點(diǎn)。

（一）委托程序

1. 委托主體是否適格

《司法鑒定程序通則》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《鑒定通則》)第11條規(guī)定，司法鑒定機(jī)構(gòu)應(yīng)統(tǒng)一受理辦案機(jī)關(guān)的鑒定委托。而辦案機(jī)關(guān)僅限于公安機(jī)關(guān)、檢察機(jī)關(guān)、審判機(jī)關(guān)和監(jiān)察機(jī)關(guān)，且根據(jù)2020年《公安機(jī)關(guān)辦理刑事案件程序規(guī)定》第248條，公安機(jī)關(guān)須為縣級(jí)以上單位。據(jù)此，若司法會(huì)計(jì)鑒定系案件當(dāng)事人或其家屬自行委托，則屬于委托主體不適格，相關(guān)意見(jiàn)不能作為定案根據(jù)。

例如，在(2016)陜0702刑初第71號(hào)案件中，公訴機(jī)關(guān)原先指控被告人挪用資金罪所用的司法會(huì)計(jì)鑒定書(shū)系由律師事務(wù)所委托出具，被告人遂以司法會(huì)計(jì)鑒定非偵查機(jī)關(guān)委托為由提出上訴。后該案發(fā)回重審，公安機(jī)關(guān)委托重新鑒定。

2. 委托鑒定事項(xiàng)是否符合范圍、明確、中立

首先，委托事項(xiàng)必須屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題。《人民檢察院司法會(huì)計(jì)工作細(xì)則(試行)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《細(xì)則》，高檢發(fā)技字〔2015〕27號(hào))第9條明確列舉了六類(lèi)“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題”，包括資產(chǎn)歷史成本確認(rèn)、財(cái)務(wù)往來(lái)賬項(xiàng)確認(rèn)、經(jīng)營(yíng)損益及投資損益確認(rèn)等。對(duì)于超出會(huì)計(jì)鑒定范圍的事項(xiàng)，鑒定人員或及時(shí)與委托方溝通、修正，或應(yīng)拒絕接受委托。其次，委托事項(xiàng)必須明確。會(huì)計(jì)鑒定的目的是“解決財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題”，若委托機(jī)關(guān)僅籠統(tǒng)請(qǐng)求對(duì)會(huì)計(jì)賬目、銀行流水等進(jìn)行鑒定，可能導(dǎo)致鑒定意見(jiàn)無(wú)法解決案件中的具體問(wèn)題，與待證事實(shí)缺乏相關(guān)性。再次，委托事項(xiàng)必須中立、客觀(guān)，不能涉及對(duì)定罪量刑等法律問(wèn)題的判斷，如“對(duì)集資詐騙的數(shù)額進(jìn)行鑒定”等。

例如，(2010)濟(jì)刑初字第44號(hào)案件中，司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)的鑒定事項(xiàng)為：對(duì)王某有無(wú)從村賬上支取12萬(wàn)元交給村支書(shū)進(jìn)行鑒定。該事項(xiàng)顯非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題，而是公安機(jī)關(guān)應(yīng)查明的案件事實(shí)，故法院未予采信。又如，(2016)皖02刑再1號(hào)案件中，公安機(jī)關(guān)委托會(huì)計(jì)鑒定事項(xiàng)為“對(duì)職務(wù)侵占數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定”，但“職務(wù)侵占”屬于法律問(wèn)題，故法院認(rèn)定該鑒定意見(jiàn)超越了鑒定職責(zé)。

（二）鑒定主體

1. 鑒定主體是否具有資質(zhì)

放寬準(zhǔn)入不意味著放低標(biāo)準(zhǔn)。作為一種司法鑒定業(yè)務(wù)，司法會(huì)計(jì)鑒定人員及機(jī)構(gòu)仍應(yīng)達(dá)到《決定》第4、5條關(guān)于從事鑒定業(yè)務(wù)的人員、機(jī)構(gòu)的資質(zhì)要求。這在(2023)湘05刑終101號(hào)案件中也得到了體現(xiàn)：該案中，法院對(duì)鑒定主體資質(zhì)的審查標(biāo)準(zhǔn)為：鑒定人是否取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格，且從事會(huì)計(jì)相關(guān)工作五年以上;鑒定機(jī)構(gòu)是否滿(mǎn)足每項(xiàng)鑒定業(yè)務(wù)有3名以上鑒定人。該標(biāo)準(zhǔn)與《決定》的規(guī)定一致。

2. 鑒定主體是否具有資格

“資格”區(qū)別于“資質(zhì)”，是指在具體訴訟中擔(dān)任司法鑒定人的法定條件，具體包括鑒定人是否符合數(shù)量要件，即《鑒定通則》第19條、《細(xì)則》第13條規(guī)定的“由兩名以上有資質(zhì)的鑒定人進(jìn)行鑒定”;以及是否存在應(yīng)回避的情形，即《刑事訴訟法》第32條、《鑒定通則》第20條規(guī)定的情形。

（三）鑒定檢材

1. 檢材來(lái)源：是否委托機(jī)關(guān)依法獲取、提供

《鑒定通則》第20條第1款規(guī)定，“委托人委托鑒定的，應(yīng)當(dāng)向司法鑒定機(jī)構(gòu)提供真實(shí)、完整、充分的鑒定材料”;最高法、司法部《關(guān)于建立司法鑒定管理與使用銜接機(jī)制的意見(jiàn)》(司發(fā)通〔2016〕98號(hào))中也明確，“鑒定機(jī)構(gòu)接受法院委托鑒定后，不得私自接收當(dāng)事人提交而未經(jīng)法院確認(rèn)的鑒定材料”。可見(jiàn)，會(huì)計(jì)鑒定檢材須全部由委托人依法獲取、提供。若委托人非法取得檢材，或鑒定機(jī)構(gòu)擅自收集檢材，則檢材的真實(shí)性、客觀(guān)性存疑，鑒定意見(jiàn)亦不足采信。

例如，在(2014)渝一中法刑初字第00109號(hào)案件中，法院認(rèn)為司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告所使用的檢材并非由兩名以上偵查人員依法提取，故鑒定結(jié)論不具有客觀(guān)、真實(shí)性，不予采信。

2. 檢材內(nèi)容：是否納入犯罪嫌疑人供述、被害人陳述、證人證言等言詞證據(jù)

根據(jù)《細(xì)則》第24條，“鑒定意見(jiàn)不得依據(jù)犯罪嫌疑人供述、被害人陳述、證人證言等非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料形成”。否則，不僅會(huì)影響鑒定意見(jiàn)的客觀(guān)性、真實(shí)性，也存在鑒定機(jī)構(gòu)違反訴訟程序，越權(quán)“偵查”或擅自采納未經(jīng)審查、質(zhì)證的材料之嫌。例如，(2019)鄂0324刑初111號(hào)案件中，法院認(rèn)為司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)系依據(jù)言詞證據(jù)作出，不具有客觀(guān)性，故不予采信。又如，(2020)滬0116刑初390號(hào)案件中，法院認(rèn)為司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)書(shū)、補(bǔ)正書(shū)的基礎(chǔ)資料多為證人證言，不符合《細(xì)則》規(guī)定，不宜作為證據(jù)采信。

3. 檢材質(zhì)量：是否充分、完整

由于會(huì)計(jì)鑒定須在全面審查涉案財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的基礎(chǔ)上出具明確意見(jiàn)，《鑒定通則》第15條、《細(xì)則》第18、19、20條均規(guī)定，若檢材不充分、完整，則鑒定機(jī)構(gòu)或要求委托方補(bǔ)充材料，或應(yīng)拒絕或終止鑒定。例如，在(2018)京03刑終361號(hào)案件中，法院認(rèn)為司法會(huì)計(jì)鑒定的檢材并非公司原始賬目，且未納入被告人提供的大量支出票據(jù)，即檢材不充分、完整，導(dǎo)致認(rèn)定數(shù)額不客觀(guān)，故不予采信。

（四）鑒定方法

司法會(huì)計(jì)鑒定方法主要有比對(duì)鑒別法、平衡分析法，以及其他運(yùn)用科學(xué)原理由已知數(shù)額推導(dǎo)未知數(shù)額的方法。[3]具體來(lái)看，可從兩方面審查：一是“正面審查法”，先梳理出意見(jiàn)中認(rèn)定金額的底層邏輯，再判斷其是否合理。例如，(2015)廈刑終字第590號(hào)案件中，法院認(rèn)為會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)以被告人負(fù)責(zé)的整個(gè)部門(mén)的交易額來(lái)計(jì)算平均利潤(rùn)率并不合理，理由是不同類(lèi)型的交易利潤(rùn)不一，且未考慮到不同匯率對(duì)利潤(rùn)率的影響，故不予采信;二是“反面排除法”。如前述，會(huì)計(jì)鑒定檢材須充分、完整且不含言詞證據(jù)。因此，若鑒定方法中涉及抽查、詢(xún)問(wèn)等方式，則屬鑒定方法不當(dāng)。

（五）意見(jiàn)要求

1. 意見(jiàn)結(jié)論是否明確、唯一

《刑訴法解釋》第97條規(guī)定，應(yīng)著重審查鑒定意見(jiàn)是否明確。同時(shí)，《細(xì)則》第23條也指出，“能夠作出明確鑒定意見(jiàn)的，應(yīng)當(dāng)出具鑒定書(shū)”。可見(jiàn)，鑒定意見(jiàn)的結(jié)論必須具體、清晰、唯一，不能存在“可能”“不排除”“涉嫌”等模糊用詞。例如，(2018)贛08刑終69號(hào)案件中，法院認(rèn)為會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)系建立在預(yù)估基礎(chǔ)上，鑒定機(jī)構(gòu)未作出明確的分析意見(jiàn)，故該意見(jiàn)沒(méi)有證明力，不予采信。

2. 意見(jiàn)形式是否符合要求

根據(jù)《鑒定通則》第36、38條和《細(xì)則》第26條，司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)書(shū)應(yīng)有兩名鑒定人簽名，并加蓋鑒定專(zhuān)用章。此外，鑒定意見(jiàn)還應(yīng)符合《司法部關(guān)于印發(fā)司法鑒定文書(shū)格式的通知》(司發(fā)通〔2016〕112號(hào))的相關(guān)格式要求。

（六）告知程序

《刑事訴訟法》第148條規(guī)定，用作證據(jù)的鑒定意見(jiàn)應(yīng)及時(shí)告知犯罪嫌疑人，以保證其申請(qǐng)重新鑒定、補(bǔ)充鑒定等訴訟權(quán)利。在(2020)桂05刑終282號(hào)案件中，二審法院便以偵查機(jī)關(guān)未將鑒定意見(jiàn)書(shū)及時(shí)告知上訴人，限制了上訴人的法定權(quán)利為由，裁定撤銷(xiāo)原判，發(fā)回重審。

司法會(huì)計(jì)鑒定在司法實(shí)務(wù)中常常“說(shuō)一不二”。但實(shí)際上，目前的司法會(huì)計(jì)鑒定仍疏漏頻出，質(zhì)量參差不齊，為律師辯護(hù)留下了很大空間。基于此，辯護(hù)人可積極利用鑒定意見(jiàn)的一般規(guī)定及《細(xì)則》等司法會(huì)計(jì)鑒定的專(zhuān)門(mén)規(guī)范，從多方面給鑒定意見(jiàn)“提意見(jiàn)”，以實(shí)現(xiàn)有效質(zhì)證，找到案件的突破口。

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